编者按：随着资本市场持续发展，企业兼并重组、增资扩股、定向增发等经济活动越来越多，个人直接以股权、科技成果、不动产等非货币性资产进行投资屡见不鲜。2015年3月30日，税务总局出台《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税〔2015〕41号)，明确个人转让非货币性资产所得，应按照“财产转让所得”项目，依法计算缴纳个人所得税，4月8日，配套文件《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》(以下简称“公告”)发布，至此，关于个人非货币性资产投资的所得税处理问题终于尘埃落定。那么，个人今后在进行非货币资产投资时应如何依据文件精神合理合法的减轻或延缓自身税收负担?
一、政策出台背景及相关税收政策梳理
因个人非货币性资产评估增值属于未实现的资本利得，税务总局曾出台《关于非货币性资产评估增值暂不征收个人所得税的批复》(国税函[2005]319号)，规定对个人将非货币性资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得，暂不征收个人所得税。然而，根据《个人所得税法》及其实施条例的相关规定，个人非货币性资产投资中的评估增值部分属于“个人财产转让所得”中个人转让其他财产取得的所得，应按照规定纳税。2008年，税总发布《关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知》(国税发[2008]115号)，开始针对此种情形征税。然而，由于征管的困难，该文件后来又被税总不公开的内部收回。实务中，个人非货币性资产评估增值部分如何纳税存在争议，执法陷入困境。
为了解决这一问题，2013年，上海自贸区首先开始探索解决之路，国务院批准的《(上海)自由贸易试验区总体方案》中明确该区实施促进投资的税收政策，个人非货币性资产投资所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。
为进一步鼓励和引导民间投资，促进大众创业、万众创新，缓解纳税人缺乏足够资金纳税的困难，国务院决定将上海自贸区的政策推广至全国(参见税务总局所得税司有关负责人“就非货币性资产投资分期缴纳个人所得税问题答记者问”)，41号文便诞生了。
二、3个税务筹划点
1、合理安排现金支付比例
41号文第四条规定，“个人以非货币性资产投资交易过程中取得现金补价的，现金部分应优先用于缴税;现金不足以缴纳的部分，可分期缴纳”。若个人非货币性资产投资取得的现金补价足以支付税款的，税款应一次性结清。也就是说，当个人取得的现金补价小于应纳税所得额的20%时，该部分现金将全部用来缴纳税款。个人投资者在进行投资决策时可结合自身的资金需求、风险偏好以及对被投资企业发展前景、投资收益率的预判，合理设计股权与现金支付比例。
2、考虑采用核定原值减少税款
20号公告规定，纳税人无法提供完整、准确的非货币性资产原值凭证，不能正确计算非货币性资产原值的，主管税务机关可依法核定其非货币性资产原值。关于如何核定原值，税总还未明确，不过，依据其《关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知》(国税发[2006]108号)第三条的规定，核定征税按纳税人住房转让收入的一定比例核定应纳个人所得税额，非货币性资产投资中的原值核定很可能会遵循相同的思路。而且，在股权转让中，若无法正确核算股权原值的，各地区在具体征管中亦采用按申报的股权转让收入的一定比例核定计税成本。
实践中，如果核定的成本大于该资产原值与合理税费之和的情况，通过让税务机关核定原值的方式进行筹划，能够减少应纳税所得额。
3、依照规定争取分期缴税
新规赋予了个人投资者选择税款缴纳方式的权利，纳税人可以合理确定分期缴纳计划。分期缴纳应注意：
(1)有5年的时限限制;
(2)于取得被投资企业股权之日的次月15日内向主管税务机关备案;
应提交《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》(见下图)、纳税人身份证明、投资协议、非货币性资产评估价格证明材料、能够证明非货币性资产原值及合理税费的相关资料。
《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》填报说明
本表适用于个人非货币性资产投资向主管税务机关办理分期缴纳个人所得税备案事宜。本表一式二份，主管税务机关受理后，由投资人和主管税务机关分别留存。
一、备案编号：由主管税务机关自行编制。
二、纳税人识别号：该栏填写税务机关赋予的18位纳税人识别号。初次办理涉税事宜的，应一并提供《个人所得税基础信息表(B表)》。
三、产权证或注册登记证号码：填写产权登记部门核发的不动产、技术发明成果等非货币性资产产权证号码或注册登记证上的注册登记号码。未登记或无需登记的非货币性资产不填此列。
四、登记机关：填写核发产权证或注册登记证的单位名称。未登记或无需登记的非货币性资产不填此列。
五、坐落地：填写不动产的具体坐落地址。其他非货币性资产无需填列。
六、评估后的公允价值、非货币性资产原值、合理税费：按照《财政部税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税[2015]41号)及本公告中有关规定填写。
七、应纳税所得额：应纳税所得额=评估后的公允价值-非货币性资产原值-合理税费
八、应缴个人所得税：应缴个人所得税=应纳税所得额×20%
九、已缴个人所得税：填写纳税人取得现金补价或自筹资金已缴纳的个人所得税。纳税人变更分期缴税计划的，其前期已经缴纳的个人所得税也一并在此填列。
十、计划缴税时间：填写每一期计划缴税的截止时点。
十一、计划缴税金额：填写应缴个人所得税减去已缴个人所得税后需要分期缴纳的个人所得税金额。
小结
无疑，新规在提升民众的投资热情方面意义重大。同时律师提醒，由于非货币性资产投资中个人能够获得的现金流很少，加之，现行税制不允许抵补个人投资损失，通过税务筹划合法合理的降低税负成为现实的选择;新政下，纳税人至少可以通过提交备案材料实现分期缴纳税款的目的， 从而不必即时缴纳一笔税款，以化解个人非货币性资产投资时的税收“难题”。
