1、融资租赁业发展现状分析

融资租赁是全球居银行信贷之后的第二大融资工具，近年来在发展迅速，截至今年3月全国融资租赁企业总数达2121家，租赁资产总量近30000亿元。前海自2012年起大力发展融资租赁业，截至今年3月，企业总数达到324家，占全国17%，占深圳市95%以上，租赁资产总量超过800亿元，已经形成企业集中、产业集群、人才集聚的发展态势。

表一：前海融资租赁企业情况

前海融资租赁企业呈现三个特点：一是数量增长速度快，2012年至2014年间，企业数量增长近3倍，业务量平均以每年40%以上速度增长；二是业务创新能力强，前海融资租赁业的市场主体以外商投资企业为主，不仅有中广核、达实、海能达等行业龙头为股东的厂商系租赁公司，还有盈华、迈石、中恒泰富等优秀民营资本为股东的第三方租赁公司，业态丰富，具有极强的业务创新能力，三年来，时刻把握前海先行先试的开发开放理念，不断拓展新的业务领域、探索新的商业模式，为前海融资租赁形成差异化竞争优势积累经验；三是政企、银企、同业之间合作程度高，前海根植深圳，传承了经济特区锐意、创新发展的基因，前海租赁企业与及相关部门、银行、同业之间建立了紧密的合作关系，承担了政策诉求输出及实践的纽带作用，逐步构建起前海融资租赁全产业链发展体系。

2、融资租赁企业需防范的税政风险点

2.1 关注“销售额”的确定

融资租赁企业销售额的确认不同于其他行业，一般销售额是指纳税人提供应税服务取得的全部价款和价外费用，而融资租赁企业的销售额则是取得的全部价款和价外费用扣除对外支付的借款利息等金额后的余额。

（1）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供有形动产融资性售后回租服务，以收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的有形动产价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。

融资性售后回租，是指承租方以融资为目的，将资产出售给从事融资租赁业务的企业后，又将该资产租回的业务活动。

试点纳税人提供融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

（2）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的纳税人，提供除融资性售后回租以外的有形动产融资租赁服务，以收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息、保险费、安装费和车辆购置税后的余额为销售额。

（3）本规定自2013年8月1日起执行。商务部授权的省级商务主管部门和经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人，2013年12月31日前注册资本达到1.7亿元的，自2013年8月1日起，按照上述规定执行；2014年1月1日以后注册资本达到1.7亿元的，从达到该标准的次月起，按照上述规定执行。过渡期的处理：对待注册在北京市、天津市、上海市、江苏省、浙江省（含宁波市）、安徽省、福建省（含厦门市）、湖北省、广东省（含深圳市）等9省市的试点纳税人提供应税服务（不含有形动产融资租赁服务），在2013年8月1日前按有关规定以扣除支付价款后的余额为销售额的，此前尚未抵减的部分，允许在2014年6月30日前继续抵减销售额，到期抵减不完的不得继续抵减。”

参考《财政部 税务总局关于铁路运输和邮政业营业税改征增值税试点有关政策的补充通知》（财税【2013】121号）第三条对融资租赁企业规定，（一）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，在财税[2013]106号文件发布前，已签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期日之前，可以选择按照财税[2013]106号文件有关规定或者以下规定确定销售额：试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。（二）经商务部授权的省级商务主管部门和经济技术开发区批准从事融资租赁业务的试点纳税人，2014年3月31日前注册资本达到1.7亿元的，自本地区试点实施之日起，其开展的融资租赁业务按照财税[2013]106号文件和本通知第三条第（一）项规定执行；2014年4月1日后注册资本达到1.7亿元的，从达到标准的次月起，其开展的融资租赁业务按照财税[2013]106号文件和本通知第三条第（一）项规定执行。

2.2 关注差额征收

增值税应纳税额=销项税额-进项税额，而融资租赁企业的“差额征收”=销售额*税率-进项税额。融资租赁企业的“差额征收”不是进项税额，而是“销项税额”里销售额中的“减项”。

经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资租赁服务，在2015年12月31日前，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。商务部授权的省级商务主管部门和经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，2013年12月31日前注册资本达到1.7亿元的，自2013年8月1日起，按照上述规定执行；2014年1月1日以后注册资本达到1.7亿元的，从达到该标准的次月起，按照上述规定执行。

本规定所称增值税实际税负，是指纳税人当期提供应税服务实际缴纳的增值税额占纳税人当期提供应税服务取得的全部价款和价外费用的比例。

2.3.关注税收优惠政策

为支持融资租赁行业发展，财政部、税务总局在财税〔2013〕106号文件中特别规定了税收优惠政策。

财税〔2013〕106号文件附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》规定，经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资租赁服务，在2015年12月31日前，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。商务部授权的省级商务主管部门和经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，2013年12月31日前注册资本达到1.7亿元的，自2013年8月1日起，按照上述规定执行；2014年1月1日以后注册资本达到1.7亿元的，从达到该标准的次月起，按照上述规定执行。

因此，符合上述规定的从事融资租赁的纳税人可以在2015年12月31日前，享受对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

3、融资租赁企业需防范的征管风险点

3.1 关注融资租赁企业即征即退备案要求

享受备案类减免税的纳税人，依据法律、行政法规的规定向主管税务机关提出备案申请，税务机关业务人员受理减免税备案信息是纳税人申报征前减免税的前提条件。已享受减税、免税优惠的纳税人，其减税、免税条件发生变化的，应当向税务机关报告，重新备案。

有形动产融资租赁服务增值税即征即退报送资料清单

1.A03050《税务资格备案表》

2.有形动产融资租赁服务业务合同原件

3.有形动产融资租赁服务业务合同复印件

4.人民银行、银监会、商务部及授权部门批准经营融资租赁业务证明原件

5.人民银行、银监会、商务部及授权部门批准经营融资租赁业务证明复印件

3.2 关注差额征税征收管理

差额征税对差额凭证要求较高，应特别关注，否则会有经济损失。

取得销售额时：纳税人提供融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

注：利息比照本金执行。比如纳税人取得120万销售额时，其中100万本金，15万是还银行的利息，5万是自己的融资租赁收入。此种情况只能开5万元的增值税专用发票和115万元的普通发票，差额可以差额本金100万和利息15万。如果开了20万的增值税专用发票和100万的普通发票，只允许差额本金100万，而不是差额115万。

给承租方本金时：扣除凭证有规定。纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和税务总局规定的有效凭证。否则，不得扣除。

上述凭证是指：

（1）支付给境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证。

（2）支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。

（3）缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。

（4）融资性售后回租服务中向承租方收取的有形动产价款本金，以承租方开具的发票为合法有效凭证。

（5）扣除基金或者行政事业性收费，以省级以上财政部门印制的财政票据为合法有效凭证。

（6）税务总局规定的其他凭证。

依据：财税【2013】106号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》。在融资性售后回租业务中，出租人向承租人收取的有形动产价款本金，可以选择不开发票，也可以选择开具发票，但如果开发票，价款本金禁止开具增值税专用发票，只能开具普通发票（包含增值税普通发票和国税局通用机打发票等）。比如，在一笔融资性售后回租交易中，融资租赁公司（一般纳税人）向承租人（一般纳税人）收取租金120万元，其中包含本金100万元、租息20万元。当月承租人自身为了融入资金支付的借款利息是5万元。按照106号文规定，100万元的本金如果向承租人开具发票只能选择开具普通发票，不能开具增值税普通发票。20万元的租息向客户开具增值税专用发票。但是也有一些地区的税务机关不允许融资租赁公司就20万元租息中被以扣除价款形式扣除的5万元利息部分开具专用发票，只能开具15万元的增值税专用发票和5万元的普通发票。我个人对此表示反对，税法并未要求出租人从销售额中扣除的利息部分也不得开具增值税专用发票，这部分差额不属于免税项目，也不是不征税项目，而是一种变相抵扣。恰恰是在营改增试点期间银行业暂未纳入试点借款利息无法实现进项税抵扣的情况下，给予融资租赁企业的特殊待遇。而且在实务中，融资租赁公司的利息成本与其租赁项目并不是一一对应的，类似于前面的案例中，不少融资租赁公司根本无法确定某个具体项目在需要开具发票时就确定当期需要差额掉多少借款利息。按照扣除支付的借款利息等后按照余额开具专用发票也无法操作。

3.3 关注融资性售后回租业务

3.3.1 融资性售后回租业务中，承租方出售资产的行为，不需要征税。

税务总局公告2010年第13号规定，融资性售后回租业务中，承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。

3.3.2 企业通过融资性售后回租方式取得固定资产，根据相关规定需向从事融资租赁业务的企业开具普通发票，企业该行为不属于销售行为，不确认为销售收入。

税务总局公告2010年第13号规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。根据现行增值税和营业税有关规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入。

因此，企业通过融资性售后回租方式取得的固定资产，向从事融资租赁业务的企业出售资产的行为，即使根据相关规定开具普通发票后，也不属于税收上的销售行为，在增值税和企业所得税上都不确认为销售收入。

4、法律责任

4.1《税收征收管理法》

第六十一条扣缴义务人未按照规定设臵、保管代扣代缴、代收代缴税款账簿或者保管代扣代缴、代收代缴税款记账凭证及有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上五千元以下的罚款。

第六十二条纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。

第六十三条扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

第六十四条纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。 纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。

4.2《发票管理办法》

第三十五条　违反本办法的规定，有下列情形之一的，由税务机关责令改正，可以处1万元以下的罚款；有违法所得的予以没收：

（一）应当开具而未开具发票，或者未按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性开具发票，或者未加盖发票专用章的；

（二）使用税控装置开具发票，未按期向主管税务机关报送开具发票的数据的；

（三）使用非税控电子器具开具发票，未将非税控电子器具使用的软件程序说明资料报主管税务机关备案，或者未按照规定保存、报送开具发票的数据的；

（四）拆本使用发票的；

（五）扩大发票使用范围的；

（六）以其他凭证代替发票使用的；

（七）跨规定区域开具发票的；

（八）未按照规定缴销发票的；

（九）未按照规定存放和保管发票的。

第三十六条　跨规定的使用区域携带、邮寄、运输空白发票，以及携带、邮寄或者运输空白发票出入境的，由税务机关责令改正，可以处1万元以下的罚款；情节严重的，处1万元以上3万元以下的罚款；有违法所得的予以没收。

丢失发票或者擅自损毁发票的，依照前款规定处罚。

第四十条　对违反发票管理规定2次以上或者情节严重的单位和个人，税务机关可以向社会公告。

第四十一条　违反发票管理法规，导致其他单位或者个人未缴、少缴或者骗取税款的，由税务机关没收违法所得，可以并处未缴、少缴或者骗取的税款1倍以下的罚款。

5、典型案例

案例一：销售额的确认等问题

某国际融资租赁公司（下称A）注册资本5000万美金，是经人民银行、商务部批准从事融资租赁业务的纳税人。2014年9月19日A公司与内地某大型钢铁公司（下称B）签订编号为SKY-A-2014011的《融资租赁合同（售后回租）》。合同约定A公司将净值为564244988.91元的焦化炉、皮带机、冶金起重机、分级破碎机等炼钢设备以440000000元价款转让给B公司，B公司向A公司开具发票,在发票原件上做明示记录，表明该物品所有权转移给A公司，由A公司将原物出租给B公司使用等内容，该合同附有租赁物明细表、所有权转移证明、租赁物接收证明以及租金支付表。B公司应按合同附表四的约定向A公司支付租金，租金计算方法为等额支付，每期租金5038000元。

经税务人员纳税辅导发现，A公司在以下三方面违规：第一、该公司认为出租方仅对利息部分获利，因此每期确认销售额仅确认利息部分，开票也仅就租金部分开具增值税专用发票；第二、该公司存在境内银行借款，对于这一部分借款利息进行了差额扣除，但是该公司并未取得发票而是仅凭银行回单作为扣除凭证；第三、该公司存在跨境人民币贷款，其进行差额扣除时，不仅扣除了利息还将替境外银行代扣代缴的企业所得税一并做了扣除。

根据《财政部 税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件二《营业税改征增值税试点有关事项的规定》，“经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供有形动产融资性售后回租服务，以收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的有形动产价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。试点纳税人提供融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。”

经税务机关耐心辅导，纳税人A公司进行了以下几方面整改：第一、确认租金全额115038000元为销售收入，包含本金110000000元和利息5038000元两部分，对本金部分向承租方B公司补开增值税普通发票；第二、向境内贷款银行索取了利息发票作为合法的扣除凭证；第三、差额征收剔除对跨境贷境外银行利息涉及代扣代缴企业所得税税款的部分。

案例二：申报表填报问题

融资租赁公司在初次填报增值税超3%部分即征即退时报表会出现填报错误情况，现将具体情况说明如下：

1、增值税纳税申报表（主表），销售额第一栏一般货物、劳务和应税服务，本月数金额数据，应填到即征即退栏；

2、增值税纳税申报表副列资料（三）第一列所填数据应与增值税纳税申报表附列资料（一）第十一列对应行次相符；

3、在填报时附表三的第一栏17%的有形动产租赁服务，本期应税服务价税合计（免税销售额）金额与主表第一栏的免税销售额（本月数）金额可以是不一致的，有些纳税人误以为两表的数据要一致，修改后常导致数据比对异常，这一点应特别注意。

【完】

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