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债权转让导致的虚开增值税专用发票风险

作者:反馈信源:华税2016-02-09【金融税务】 人已阅读

【摘要】编者按:一般情况下,增值税专用发票开票方为增值税应税行为的一方,也就是收款方;而受票方为接受增值税应税行为的一方,即付款方。但是市场主体之间的经济活动的复杂性,可能会导致付款方、收款方甚至供货方发生变化。这种情形下,在税法上是否可能会引发行政责任甚至是刑事责任?以收款方发生变化的情形为例,为您做出解读

编者按:一般情况下,增值税专用发票开票方为增值税应税行为的一方,也就是收款方;而受票方为接受增值税应税行为的一方,即付款方。但是市场主体之间的经济活动的复杂性,可能会导致付款方、收款方甚至供货方发生变化。这种情形下,在税法上是否可能会引发行政责任甚至是刑事责任?以收款方发生变化的情形为例,为您做出解读。

A企业向B企业采购货物,由于B企业负有对C企业的债务,因此B、C双方达成债权转让协议,并通知A企业,B企业向A企业交付货物后,由A企业直接向C企业支付货款。那么该种情形下,收款方和开票方不一致,B企业是否构成虚开增值税专用发票罪,A企业取得的增值税专用发票能否用于抵扣进项?

一、一般情况下,应保持物流、资金流、票流一致

根据《增值税暂行条例》规定,增值税应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。《发票管理办法》第十九条规定,销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人,对外发生经营业务收取款项,收款方应当向付款方开具发票。

从事增值税应税行为的纳税人,一般情形也应由收款方向付款方开具增值税发票,取得增值税专用发票的一方可以按照规定抵扣进项税额。纳税人购进货物或者应税劳务,取得的增值税扣税凭证应符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的,不符合规定的其进项税额不得从销项税额中抵扣。

《发票管理办法》第二十二条规定,任何单位和个人不得有下列虚开发票行为:

(一)为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票;

(二)让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票;

(三)介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

由以上规定可知,要求开具增值税专用发票一方的实际经营业务、金额与开具发票票面一致,即物流、资金流、票流保持一致。否则就可能构成虚开增值税专用发票,甚至构成犯罪,相应的取得增值税专用发票的一方也可能因为发票不合规无法抵扣进项税额。

二、根据相关规定,B企业不构成虚开增值税专用发票

《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第39号)规定,对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的,不属于对外虚开增值税专用发票。

(一)纳税人向受票方纳税人销售了货物,或者提供了增值税应税劳务、应税服务;

(二)纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项,或者取得了索取销售款项的凭据;

(三)纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容,与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符,且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。

首先,增值税应税行为实际发生,开票方B企业向售票方A企业销售了货物;

其次,上述规定第二款要求,纳税人向受票方收取了提供应税行为相应的款项或者索取销售款项的凭据,取得索取销售款项的凭据即可理解为取得索取销售款项请求权,也就是债权。债权转让情形下,B企业和A企业签订货物购销合同,B企业享有对A企业的债权,虽然未实际收取货款,只是因为B企业与C企业达成债权转让协议将该债权转让给C企业,符合上述第二款的规定。该规定实质上可以理解为将债权转让协议情形明确为不构成虚开增值税专用发票;

再次,B企业开具的发票项目、金额等相关内容都与实际交易情形相符,并且该增值税专用发票是B企业合法取得、并以自己的名义开具的。

因此,根据上述规定,B企业不构成虚开增值税专用发票。

三、根据交易实质,应允许A企业抵扣进项税额

《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》(国税发[1995]192号)第一条第三款规定,纳税人购进货物或应税劳务,支付运输费用,所支付款项的单位,必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致,才能够申报抵扣进项税额,否则不予抵扣。

A企业付款的单位为C企业,但开具发票的为B企业,按照上述规定,A企业取得的增值税专用发票不允许抵扣。但适用上述规定,A企业就不得抵扣增值税进项税额是否合理,华税律师认为有待商榷。

首先,从立法目的上看,国税发[1995]192号作出上述规定的目的是为了防止受票方取得虚开增值税专用发票,进行增值税进项税额抵扣,导致国家税款流失。但A企业与B企业之间发生了真实的交易,不存在虚开增值税专用发票的事实,B企业已经按照法律规定缴纳增值税,A企业抵扣进项税额不会导致税款流失。因此,机械适用上述规定不允许A企业抵扣增值税进项税额,不符合立法目的。

其次,从交易实质上看,A企业与B企业签订货物购销合同,对A企业享有债权的是B企业。如果B企业未与C企业达成债权转让协议,A企业直接将货款支付给B企业,再由B企业偿还对C企业的债权,该种情形下,不存在虚开增值税专用发票的情形,并且A企业可以进行增值税进行抵扣。这种情形与债权转让情形在交易实质上不存在区别,唯一的区别是货款有没有划入B企业的账户,而前述两种情形下是否允许A企业进行进项抵扣却是两种对立的规定,仅因货款有没有划入B企业账户而做出不同认定不符合税法原则。因此,从交易实质上应允许A企业抵扣进项税额。

再次,国家税务总局公告2014年第39号从某种程度上已认可债权转让情形,不将其认定为虚开增值税专用发票。因此,在交易实质真实、不会造成税款流失的情形下,不允许受票方抵扣进项税额不符合前述公告的立法目的。

小结:

可见,认定虚开增值税专用发票不可简单地依照物流、资金流、票流一致的形式标准。实践中,除了债权转让,还存在债务转移、指示交付等可能会产生上述税法问题的情形。交易形式会与交易实质存在一定的偏差,税务机关在这种情形下,可能会作出不利于纳税人的认定。因此,相关主体在进行上述交易前,最好咨询专业机构,明确税务风险及应对措施。

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