以案解析融资租赁资产所得税处理

更新于:2016-02-09  星期二已有 人阅读 信源:彭瑜 周靖玮字数统计:3773字
关键词融资租赁,资产,所得税

一、基本案情

A公司属美国一家外企公司,上海总部叫A公司(中国),该公司为A公司(中国)投资的一家全子公司,A公司所有账务处理、账簿、凭证处理都由上海总部A公司(中国)记账,A公司的财务人员只负责收集、整理、装订、保管、报税等职权。电子账由网络传输给A公司,记账凭证由A公司每月去总部领取。下面此笔业务由某会计事务所设计、策划产生的融资租赁资产:A公司长期与德国一家公司(B)合作,B公司厂房设施建立在A公司内,为其提供氢气,氢气通过管道输运,氢气的价格由两家根据市场价格而定,由于处于长期合作关系,A与B签订了一份氢气供气协议书,协议书有效期为十五年,协议书内容主要阐明氢气外,还另载明每月支付不含税82万元的基本气费的费用,这笔费用是不管生产还是不生产,都必顺支付,根据CPI(即以后的公允价值)有可能每月支付对方的金额大于82万元。A公司以此为依据,做了一份融资租赁资产报告,融资租赁固定资产原值为4624万元,长期应付款11615万元。以融资租赁资产符合《会计准则》-租赁(3)即“使资产的所有权不转让,但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分”、租赁(5)即“租赁资产性质特殊,如果不做较大的改造,只有承租人才能使用”为条件,确定此笔业务为融资租赁资产,并已2011年报主管税务机关备案。

二、检查发现问题

2013年6月对A公司进行2012年度所得税专项检查,疑点问题是2012年度营业利润大幅度下滑,经账面检查影响A公司营业利润下滑的主要原因不是市场因素,而是融资租赁资产影响公司利润。

1、融资租赁资产A公司账务处理

合同条款每月支付给B公司820000元的基本气费视同融资资产费用,以2012年12月份记账凭证为例:

①确定费用时,会计处理为

借:制造费用——生产过程其他消耗847448

贷:应付账款——非关联公司RNI(B)847448

②收到发票时会计处理为

借:应付账款——非关联公司RNI847448

应交税金——进项税额144066.2

贷:应付账款——非关联公司991514.2

③分配融资资产费用的会计处理为

借:财务费用——利息支出521149.37

制造费用——生产过程其他消耗338461.46

贷:制造费用——生产过程其他消耗847448

注:贷方与借方产生的差额12162.83元,是美国账与中国账产生的差异调整的制造费用,实际并未支付。

④、借:制造费用——折旧费385341.67

贷:累计折旧385341.67

以上4笔分录证明该公司以每月支付给B公司82万(不含税)为融资租赁依据计算出会计固定资产确定的固定资产原值4624万,按10年计提折旧。

2、解析A公司会计处理的目的及用意

(1)以每月支付B公司融资费用847448元,确定融资租赁资产为依据;

(2)①、②、按其会计分录此笔费用作了两项用途:第一把视同融资租赁费用作了生产过程中消耗的机物资进入了当期成本并抵扣了增值税;第二同时又把此笔费用作为支付融资租赁费用,而确定的固定资产原值4624万元计提了固定资产折旧。

(3)①、②、③、会计分录证明该公司以融资租赁资产支付给对方的费用全部通过生产过程中制造费用、财务费用进入了当期的损益并抵扣了增值税,全部抵扣了进项税后不含税金额分解为制造费用——生产过程其他消耗、财务费用——利息支出。其中财务费用——利息支出为融资租赁资产的未确认融资费用。表面上未确认的融资费用已从账面上支付出去,但实质上是通过购买其氢气取得对方的增值税专用发票支付货款来实现的。

(4)④通过融资租赁资产达到计提固定资产折旧,减少当期营业利润,影响当期损益。

综合上述4点一笔融资租赁资产既作了生产过程中的制造费用进入当期的生产成本,又当做融资租赁资产计提了固定资产折旧扩大制造费用,一事二用与《会计准则》融资租赁资产及税法所违背。

3、确定融资租赁资产《会计准则》正确的处理与A公司会计处理比对分析

借:固定资产——融资租赁资产46240000

未确认融资费用69910000

贷:长期应付款116150000

摊销时,

借:制造费用——折旧费385341.67

贷:累计折旧385341.67

借:财务费用521149.37

贷:未确认融资费用521149.37

以上三笔会计分录可以分析:发生融资租赁时,影响当期损益的只有:制造费用——融资资产折旧费,财务费用——未确定的融资费用。而本公司前面所处理的会计账务影响当期的损益有:制造费用——融资资产折旧费、制造费用——生产过程其他消耗,财务费用--利息支出。且这三项费用都与所支付的融资资产费用有直接关联。根据融资租赁的会计处理,制造费用——生产过程其他消耗是不能进入当期的损益。财务费用——利息支出不能抵扣增值税,已按固定资产计提的固定资产折旧视同分期购买其资产(机械设备)可以在取得增值税发票(增值税专用发票品目列明是机械设备)进行抵扣。

4、确定的融资租赁资产税务方面的会计处理

借:固定资产---融资租入的固定资产116150000

贷:长期应付款---应付融资租赁款11615000

从税法的角度来考虑,融资租赁租入的固定资产只有折旧影响当期的损益,即为税前准予扣除。A公司在2012年度的所得税年报中已调整了影响当期损益的财务费用---利息支出6253792.44元,而进入制造费用的固定资产折旧、制造费用-生产过程其他消耗未作调整。

从《会计准则》会计处理真实的融资租赁资产与A公司的融资租赁资产在会计处理上有很大的差异,A公司只是单方面利用会计准则符合融资租赁资产的两个条件视同其为融资租赁资产,违背了《会计准则》的实质重于形式的原则。

三、检查处理结果

1、不能构成税法确定的融资资产条件的证据:

(1)A公司未与B公司签订融资租赁资产协议,也未有明确的融资租赁费用及支付方式。

(2)A与B公司签订的氢气供应协议也未涉及到该公司应支付对方融资租赁资产的费用,而该公司是以支付基本气费作为融资资产确认的条件。

(3)协议书条款中的基本气费实属提供氢气的价外费用,可以作为本公司生产产品的原材料,不属于其融资资产(机械设备)的费用。

(4)在协议条款中未载明本公司确定融资资产的具体机械设备,而是以每月支付82万元的基本气费视为融资资产(机械设备)的定额资金。每月支付的82万的基本气费当月都进入了生产成本,不能确定为融资租赁费用。

(5)根据财税〔2013〕37号文件应税服务项目的注释第五条之规定:融资租赁资产使用权应该在A公司,而A公司视同融资租赁的资产使用权在B公司。

(6)A公司确定的融资租赁资产其实质是根据《会计准则》的实质重于形式及遵循谨慎性原则单方面的确定,B公司并未确定其资产中有融资租出资产,B公司总固定资产为39928921.59元,已全部计提折旧4299118.95元,账务未处理:借:长期应收款,贷:融资租赁资产相关科目。

以上证据证明:A公司账务处理的融资租赁资产(机器设备),只是依据会计准则视同融资租赁资产,既未与B公司签订融资资产租赁合同,也未有明确的标的物和具体的融资资产租赁费用,且使用权在B公司,每月支付820000元为依据的融资资产全部进入当期的经营成本,融资租赁费用实际未支付。不符合税法规定的融资租赁资产。2011年应调增应纳税所得额817275.24元,应补企业所得税204318.81元,2012年应调增应纳税所得额5354975.01元。应补企业所得税1338743.75元。

【分析启示】

所得税涉及的业务繁琐,又与专业的财务知识相结合,懂其账务处理,才知其意,才能找出税法与会计法之间的差异。不把每笔账务处理细细推敲,就只能领会其表面的现象,造成国家税款从不合法化变为合理化慢慢的流失。目前基层税务机关因大公司的管理具有专业化、信息化、系统化、规范化、制度化、业务复杂化等客观特点,税务人员主观上认为这类企业不存在涉税问题,变主动管理为被动管理,一江春水放任自流,只要公司报上来的涉税备案资料内容齐全,就视同其客观、真实,未去细细研究;客观上基层现有税务人员不论是财务知识还是税收知识都跟不上大企业管理人员,更何况其具有专业的会计事务所策划、设计,存在能力不足,畏难情绪,怕管、不敢管。加强税务管理人员专业化培训及提高税务人员专业化管理水平是当务之急,也是当今信息化、现代化、专业化管理的时代要求。

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